财汇局发现核数师未能获得充分适当的证据来评估因收购产生的商誉计量和减值估算

2022 年4 月 14 日，财汇局采纳了一份调查报告，指出一家上市实体（以下称 上市实体 ）的核数师（以下称 核数师 ）未能获得充分适当的证据来评估因上市实体的一项收购（ 收购 ）而产生的商誉的计量和减值估算，该商誉已包括在上市实体截至 2016 年 12 月 31 日止年度的合并财务报表（ 2016 年财务报表 ）。上市实体于截至 2017 年 12 月 31 日止年度就该商誉进行了全面减值。

根据经修订的财务汇报局条例的过渡性条文，由于相关审计已于 2019 年 10 月 1 日前完成，财汇局已将该调查报告转介香港会计师公会，以决定是否需要采取任何纪律处分。为免影响纪律处分程序，相关人士之名称将不会于此时公开。

有关个案由两间监管机构于 2017 年 12 月及 2019 年 5 月转介至本局，本局随后于 2018 年 7 月 12 日展开调查。

收购中取得的可辨认资产及承担负债的公允价值计量

HKFRS 3 规定上市实体确认以下项目：

• 被收购方的可辨认资产、负债和非控制权益于收购日的公允价值；及
• 收购日的商誉为代价和非控制权益的总和与收购日可辨认净资产公允价值总和的差额。

上市实体就被收购方拥有的两座建筑物（ 建筑物 ）的公允价值进行计量，但并未计量收购事项中取得的其他可识别资产和承担负债的收购日公允价值（基于HKFRS 13）， 此做法会对收购日商誉和非控制权益的计量产生影响。

商誉减值评估

HKAS 36 规定实体就商誉进行年度减值评估。上市实体在 2016 年财务报表中披露， 已将被收购方视为一个现金产生单位。上市实体管理层认为被收购方的可收回金额高于其净资产的账面价值，故无需对因收购产生的商誉进行减值。上市实体已委任估值师评估被收购方股权的公允价值（ 被收购方公允价值 ）以进行减值评估。

调查发现：

(a) 被收购方公允价值被夸大，因其包括了建筑物的公允价值（作为非营运资产）和持续使用建筑物产生的预计现金流量（用于被收购方在预测期内的业务计划） ;

(b) 在估计被收购方公允价值时，所采用与被收购方业务计划相关的某些关键指标并不合理，亦缺乏理据支持，包括但不限于预计收入、利润率、成本、营运资金和资本开支；以及

(c) 减值评估并未根据HKAS 36 的规定考虑归属于非控股权益的商誉。

上述事项导致截至 2016 年 12 月 31 日的商誉计量存在重大错报。

核数师在审计质素方面的缺失

核数师任命了一名估值师（核数师专家）就被收购方的公允价值进行审查。调查发现， 该审查并无书面协议，核数师专家在审查中亦未处理上述商誉减值评估的问题。核数师亦没有在核数师专家的工作中识别出这些缺失。

核数师并无就现金产生单位之公允价值减去弃置成本，以及其使用价值取得证据。根据 HKAS 36，这两个金额中较高者为用作减值评估的可收回金额。

核数师未能识别导致重大错报的上述事项，故发出了不适当的无保留意见。这全因核数师未能：

(a) 恰当理解或应用适用的财务汇报准则；以及

 (b) 在评估现金产生单位的可收回金额时采取适当的专业怀疑态度。

项目质素控制复核人员未能就项目团队就工作范围和性质所作出的决定以及其获得的证据和所作出的结论，充分作出客观的评价。因此，项目质素控制复核人员亦未能发现重大错报。

因此，项目合伙人和质素控制复核人员未能或忽视遵守、维护或以其他方式应用《专业会计师道德守则》中有关专业能力以及尽职审查的基本原则。

本局公开报告的目的

财汇局公布采纳有关上市实体的审计调查报告及财务汇报的查讯报告，以：

(a) 推动受监管人士不断提高审计和财务汇报的质素；

(b) 提醒审计委员会成员考虑我们的调查结果对其服务的上市实体财务汇报及审计的影响；以及

(c) 维持公众对独立核数师监管制度的信心。

相关技术标准

HKFRS 3 Business Combinations 规定了上市实体在进行企业合并时的财务汇报，包括但不限于以收购日的公允价值确认所收购的可辨认资产和负债，以及因企业合并而产生的商誉和非控制性权益。

HKFRS 13 Fair Value Measurement 将公允价值定义为「市场参与者之间在计量日期进行有序交易时，出售资产所收取的价格或转移负债所支付的价格」。

HKAS 36 Impairment of Assets 说明实体为确保其资产按不超过其可收回金额列账而应用的程序。

Hong Kong Standard on Auditing ( HKSA ) 200 Overall Objectives of the Independent Auditor and the Conduct of an Audit in Accordance with Hong Kong Standards on Auditing 说明核数师在运用专业判断时，应对适用财务汇报框架具备充分的理解。

HKSA 500 (Clarified) Audit Evidence 解释了财务报表的审计中，审计证据如何组成， 并阐述了核数师在设计和执行审计程序的责任，以获取充分适当的审计证据，从而作出合理结论，形成核数师意见。

HKSA 540 Auditing Accounting Estimates, Including Fair Value Accounting Estimates, and Related Disclosures 说明核数师进行财务报表审计时，对会计估计 （包括公允价值会计估计）及相关披露有关的责任。具体而言，该准则补充说明于会计估计方面应如何应用 HKSA 315 Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement through Understanding the Entity and Its Environment 及 HKSA 330 The Auditor’s Responses to Assessed Risks 和其他相关的香港审计准则。准则亦包含对个别会计估计错报以及可能存在管理层偏见指标的要求和指引。

HKSA 620 (Clarified) Using the Work of an Auditor’s Expert 说明核数师对使用个人或组织在会计或审计以外专业领域的工作的职责，该等工作用于协助核数师获取充分、适当的审计证据。

《专业会计师道德守则》是专业会计师的职业道德指引。